Опубліковано: газета «Бухгалтерія», № 40 (1235) від 03.10.2016 р., с. 28-29
Втрата підакцизної продукції вдвічі неприємніша для платника податків, оскільки зумовлює як загальні негативні наслідки (тобто, притаманні втраті «звичайного» товару), так і додаткові – у вигляді виникнення податкового зобов’язання з акцизного податку щодо втраченого товару. От і виходить, як у тому народному прислів’ї, що біда біду тягне – і зиску підприємець від товару не має (бо самого товару немає), і податок сплатити треба. Такий собі податок на “збиток”.
Втім, розрадити підприємця може те, що законодавець закріпив певні випадки, за яких дозволено не нараховувати податкові зобов’язання з акцизного податку в разі знищення підакцизних матеріальних цінностей. Одним із таких випадків є втрата підакцизного товару (продукції) внаслідок існування форс-мажорних обставин (пп. «а» п.216.3 ПК України). Для того, аби в такому разі ненарахування податкового зобов’язання з акцизного податку було обґрунтованим, підприємцю слід попіклуватись та зібрати відповідні докази.
Так, виходячи із буквального тлумачення пп. «а» п.216.3 ПК України, платнику податку необхідно:
- документально зафіксувати втрату підакцизного товару (продукції), що тягне неможливість використання на митній території України;
- підтвердити факт існування форс-мажорних обставин;
- обґрунтувати наявність причинно-наслідкового зв’язку між втратою підакцизного товару (продукції) та форс-мажорними обставинами;
- надати докази на підтвердження вищевказаних обставин до органу ДФС за основним місцем свого обліку.
Фіксування втрати підакцизного товару (продукції).
Насамперед суб’єкту господарювання слід перевірити, чи не закріплено в законодавстві спеціальних правил щодо форми та порядку фіксування факту і наслідків окремих видів форс-мажорних обставин. Це як принцип допустимості у процесуальному праві – обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватись іншими засобами доказування. Тому підприємцю слід керуватися саме такими спеціальними положеннями та дотримуватись передбачених ними форми та порядку фіксації.
Так, згідно із п.7 Порядку обліку пожеж документом, який засвідчує факт пожежі та її наслідки, є акт, що підписується комісією, до складу якої входить не менш як три особи, у тому числі представник територіального органу Державної служби з надзвичайних ситуацій, представник адміністрації (власник) об’єкта, потерпілий.
Форма Акта про пожежу затверджена наказом Міністерства України з питань надзвичайних ситуацій та у справах захисту населення від наслідків Чорнобильської катастрофи від 15.03.2004 № 119. Така форма передбачає здійснення докладного опису майна, яке знищене/пошкоджене пожежею. Саме тут якраз і необхідно зафіксувати вид та детальний опис, характеристики (об’єм, вагу, кількість) втраченого підакцизного товару (продукції).
Для фіксації факту втрати підакцизних цінностей внаслідок такої форс-мажорної обставини, як злочинні дії третіх осіб, суб’єкту господарювання додатково до складання внутрішніх документів необхідно подати заяву до визначених в ст. 216 КПК України слідчих органів в порядку ст. 214 КПК України.
В заяві варто зафіксувати вид та детальний опис, характеристики (об’єм, вагу, кількість) підакцизного товару, втраченого внаслідок протиправних дій третіх осіб; характер таких протиправних дій; статтю Кримінального кодексу України, яка передбачає відповідальність за вчинений третіми особами злочин.
Якщо спеціальних правил щодо фіксування наслідків конкретної форс-мажорної обставини суб’єкт господарювання не виявив, то документування втрати підакцизного товару (продукції), а також обсяг таких втрат йому слід здійснювати в такому порядку:
- видання керівником підприємства наказу, а ФОП – розпорядження, яким призначити комісію (рекомендовано – не менше трьох осіб) для підписання відповідного документу про втрату – акту, протоколу. До складу комісії варто включити спеціаліста з техніки безпеки підприємства, представника територіального органу Державної служби з надзвичайних ситуацій, представника страхової компанії (якщо товар чи продукція були застраховані);
- складання такою комісією протоколу або акту, де зафіксувати вид та детальний опис, характеристики (об’єм, вагу, кількість) втраченого підакцизного товару (продукції); обставини, за яких відбулась втрата; причини такої втрати (зі вказівкою конкретної форс-мажорної обставини).
Ще одним необхідним кроком для належної фіксації втрати підакцизних матеріальних цінностей є проведення інвентаризації. Щоправда, це стосується виключно юридичних осіб – платників акцизного податку.
Так, в силу п.7 Положення про інвентаризацію проведення інвентаризації є обов’язковим у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів), а також у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ). Норми щодо організації та основні правила проведення інвентаризації вміщені в розділі ІІ Положення про інвентаризацію.
За результатами роботи інвентаризаційна комісія складає протокол, у якому фіксуються, зокрема, висновки щодо виявлених розбіжностей між фактичною наявністю активів і зобов’язань і даними бухгалтерського обліку, які наводяться в звіряльних відомостях, а також причини нестач та втрат. Відтак, складений за результатами проведення інвентаризації протокол відображає як факт втрати підакцизного товару (продукції), так і причину такої втрати (певну форс-мажорну обставину).
Підтвердження факту існування форс-мажорних обставин
Насамперед платнику акцизного податку слід пересвідчитись, що причиною втрати підакцизних матеріальних цінностей є саме форс-мажор. В пп. «а» п.216.3 ПК України в якості форс-мажорних обставин безпосередньо вказані лише три – аварія, пожежа, повінь.
Значно ширший перелік форс-мажорних обставин міститься в ч.2 ст.141 Закону про ТПП. За таким переліком податкове зобов’язання з акцизного податку не виникає також у разі втрати підакцизного товару (продукції) внаслідок збройного конфлікту, включаючи, але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дій іноземного ворога, військових дій, оголошеної та неоголошеної війни, дій суспільного ворога, збурення, актів тероризму, диверсії, піратства, безладів, вторгнення, революції, заколоту, повстання, масових заворушень, експропріації, примусового вилучення, захоплення підприємств, реквізиції, громадської демонстрації, протиправних дій третіх осіб, вибуху, а також викликаних винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: сильного шторму, циклону, урагану, торнадо, буревію, нагромадження снігу, ожеледі, граду, заморозків, землетрусу, блискавки, просідання і зсуву ґрунту.
Водночас, навіть наведений в ч.2 ст.141 Закону про ТПП перелік форс-мажорних обставин не є виключним. Тому втрата підакцизного товару може відбутися і за інших надзвичайних та невідворотних обставин, що об’єктивно унеможливлюють виконання обов’язків платника згідно із законодавчими та іншими нормативними актами.
Встановивши форс-мажорну обставину, платнику акцизного податку потрібно визначитись із органом, документ від якого буде свідчити про її існування.
В законодавстві України безпосередньо визначений єдиний орган, який вправі засвідчувати форс-мажорні обставини, – це ТПП України.
Але «засвідчення» та «існування» форс-мажорних обставин – це зовсім різні поняття. ТПП України засвідчує факт вже існуючих форс-мажорних обставин, тобто саме по собі засвідчення ТПП України форс-мажорних обставин не породжує їх настання (існування).
В п.216.3 ПК України та прийнятих на його підставі нормативно-правових актах не зазначено, що єдиним належним та достатнім документом на підтвердження існування форс-мажорних обставин, внаслідок яких утрачено підакцизний товар (продукцію), є сертифікат ТПП України (як, наприклад, це передбачено в ст. 10 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» від 02.09.2014 р. № 1669-VII стосовно підтвердження настання форс-мажору на території проведення АТО).
Відтак, платник акцизного податку може підтвердити існування форс-мажорних обставин, внаслідок яких утрачено підакцизний товар (продукцію), не лише сертифікатом ТПП України, а й документами від інших органів та установ.
Зокрема, належним та достатнім документом, який засвідчуватиме факт пожежі, буде Акт про пожежу (про його складання йшлося вище), а повінь як форс-мажорна обставина цілком може бути підтверджена довідкою гідрометеорологічної установи Міністерства надзвичайних ситуацій.
Тим не менше, значною перевагою залучення саме ТПП до розглядуваного процесу є те, що видання сертифікату ТПП можливе лише за встановлення нею причинно-наслідкового зв’язку між форс-мажором і втратою підакцизного товару (продукції). Відтак наявність сертифікату ТПП є вагомим аргументом на користь існування такого причинно-наслідкового зв’язку, що значно полегшує задачу для платника податку. А нещодавнє спрощення та здешевлення процедури засвідчення ТПП форс-мажорних обставин ще більше додають популярності цьому виду доказів.
Крім того, наразі ТПП України може уповноважити регіональні ТПП засвідчувати форс-мажорні обставини, що стосуються податкового зобов’язання/обов’язку, виконання якого настало згідно з умовами законодавчих чи інших нормативних актів і виконання якого стало неможливим через наявність зазначених обставин.
На сайті ТПП України (http://www.ucci.org.ua/ru/fmconfirm.html) вказані двадцять дві регіональні ТПП, які можуть засвідчувати такі форс-мажорні обставини.
Настання форс-мажорних обставин ТПП засвідчує сертифікатом, який видає протягом семи днів з дня звернення суб’єкта господарської діяльності. Для отримання сертифікату про засвідчення форс-мажорних обставин за податковими зобов’язаннями платник акцизного податку надає разом із заповненою заявою встановленої форми (Додаток № 2 до Регламенту) наступні документи:
1) копію платіжного доручення з відміткою банку про оплату послуг за встановленим тарифом (крім суб’єктів малого підприємництва);
2) витяг із Єдиного державного реєстру/ксерокопію паспорта для фізичних осіб;
3) копію довідки 4-ОПП/копію ІПН для фізичних осіб;
4) оферту (пропозицію) акта наданих послуг за підписом керівника/фізичної особи та з відбитком печатки суб’єкта господарювання у двох примірниках за встановленою формою, розміщеною на Інтернет-сторінці ТПП України/регіональної ТПП;
5) копію наказу про призначення керівника, у випадку отримання ним сертифіката та примірника акта наданих послуг;
6) оригінал доручення на отримання сертифіката та примірника акта наданих послуг представником заявника;
7) поштовий конверт формату А-4 зі зворотньою адресою при простому відправленні поштою та вклеїними марками на відповідну суму, згідно тарифів Укрпошти (дивись на: http://ukrposhta.ua/ua/kalkulyator-forma-rozraxunku) для відправлення сертифіката та примірника акта наданих послуг по Україні.
Порядок засвідчення форс-мажорних обставин в системі ТПП України встановлюється в п.6 Регламенту.
Отримання платником акцизного податку (крім суб’єкта малого підприємництва) сертифікату ТПП про засвідчення форс-мажорних обставин, якими унеможливлено виконання податкових обов’язків платників податків, обійдеться йому в 174,00 грн (http://www.ucci.org.ua/dnload/forcemr/FMprices1503.pdf). Суб’єктам малого підприємництва сертифікат про засвідчення форс-мажорних обставин видається безкоштовно.
Нормативна база:
ЦК України
Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
ГК України
Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.
ПК України
Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
КПК України
Кримінальний процесуальний кодекс України від 13.04.2012 р. № 4651-VI.
Закон про ТПП
Закон України від 02.12.1997 р. № 671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні».
Порядок обліку пожеж
Порядок обліку пожеж та їх наслідків, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 26.12.2003 № 2030.
Положення про інвентаризацію
Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 р. № 879
Регламент
Регламент засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), затверджений Рішенням Президії Торгово-промислової палати України від 18.12. 2014 р. № 44(5).