Опубліковано: газета «Бухгалтерія», № 43 (1238) від 24.10.2016 р.

За три з половиною роки дії Закону про аграрні розписки запроваджений ним інструмент введений в обіг на території чотирьох областей – Полтавської (в 2014 році), Харківської, Черкаської та Вінницької (в 2015 році). На черзі – Тернопільська, Сумська, Миколаївська та Хмельницька області, де проект «Аграрні розписки» запрацює найближчим часом[1]. Однак для багатьох працівників АПК цей документ залишається диковинкою, і вони не дуже поспішають ним користуватись. І дарма, бо аграрні розписки є альтернативою банківському кредитуванню, відсоткові ставки за яким підчас є непідйомними для сільгоспвиробників, особливо дрібних та середніх. Тож цей матеріал покликаний усунути прогалини аграріїв у розумінні деяких нюансів цього інституту та спонукати їх активніше використовувати аграрні розписки у своїй діяльності.

Суть та види аграрних розписок

Аграрна розписки були запроваджені як новий інструмент кредитування сільгоспвиробників під обов’язкову заставу майбутнього врожаю/приплоду. За своєю суттю аграрна розписка є документом, який містить обіцянку поставити майбутню сільськогосподарську продукцію або сплатити отримані внаслідок її реалізації кошти взамін на сьогоднішнє отримання ресурсів (фінансових, товарних чи у вигляді наданих послуг/виконаних робіт), необхідних для ведення сільськогосподарської діяльності.

Відтак, аграрна розписка може видаватися за різноманітними договорами у сфері АПК – купівлі-продажу (поставки), надання послуг, виконання робіт.

Видачею аграрної розписки фіксується безумовне зобов’язання боржника здійснити на користь кредитора поставку сільськогосподарської продукції або сплатити грошові кошти. Безумовність в цьому випадку означає, що зобов’язання боржника поставити сільгосппродукцію або сплатити кошти за аграрною розпискою не може бути обтяжене будь-якими умовами чи застереженнями або ж посиланнями на них. Тому формулювання типу «поставити за умови…», «сплатити на умовах договору від…» несумісні з характером аграрної розписки як безумовного зобов’язання та може бути підставою для невизнання документу із такими формулюваннями аграрною розпискою.

Аграрні розписки бувають двох видів – щодо поставки сільгосппродукції (товарні) та відносно сплати грошової суми, отриманої від реалізації сільгосппродукції (фінансові).

Видані наразі в Україні аграрні розписки в переважній більшості є товарними, фінансові аграрні розписки видавались лише у випадку, коли кредитор не міг займатися збутом сільськогосподарської продукції.

Сторони за аграрною розпискою

Видавати аграрну розписку (бути боржником за нею) може як фізична, так і юридична особа, яка:

• має речове право на земельну ділянку сільськогосподарського призначення (власність або користування) на законних підставах;
• здійснює на такій ділянці виробництво сільськогосподарської продукції груп 01 – 14 розділів I та II УКТЗД згідно із Законом України «Про Митний тариф України».

Звертаємо увагу, що наразі всі речові права на земельну ділянку підлягають державній реєстрації в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно та виникають з моменту державної реєстрації (ст.125 ЗК України, ч.3 ст.3, ст.4 Закону про держреєстрацію). Виняток встановлено лише для речових прав на земельну ділянку, що виникли до 01.01.2013 р., – вони визнаються дійсними за наявності однієї з таких умов:

1) реєстрація таких прав була проведена відповідно до законодавства, що діяло на момент їх виникнення;

2) на момент виникнення таких прав діяло законодавство, що не передбачало їх обов’язкової реєстрації.

Тому якщо сільгосппідприємство фактично користується земельною ділянкою, але не оформило/не зареєструвало належним чином своє речове право на земельну ділянку, таке підприємство не може видати аграрну розписку під заставу вирощеної на такій ділянці продукції.

Ще однією перепоною для видачі аграрної розписки може стати відсутність кадастрового номера земельної ділянки. Так, до 2002 року передача земельної ділянки у власність чи користування відбувалась без присвоєння земельній ділянці кадастрового номера (бо, власне, його не існувало). Водночас, у відповідності до ст.4 та ст.6 Закону про аграрні розписки обов’язковими реквізитами як товарної, так і фінансової аграрної розписки є опис предмета застави, у тому числі інформація щодо кадастрового номера земельної ділянки, на якій вирощується заставлений майбутній врожай сільськогосподарської продукції. Згідно із зазначеними нормами, документ, що не відповідає їх вимогам, не є аграрною розпискою. Тож для усунення такого ризику сільгосппідприємствам слід попіклуватись про присвоєння кадастрових номерів отриманим до 2002 року земельним ділянкам.

Слід враховувати, що якщо речове право на земельну ділянку належить двом і більше особам, аграрні розписки видаються ними спільно. Такі особи несуть солідарну відповідальність за невиконання своїх зобов’язань, тобто кредитор має право вимагати виконання обов’язку частково або в повному обсязі як від усіх боржників разом, так і від будь-кого з них окремо.

В разі переходу права власності чи права користування земельною ділянкою від боржника до іншої особи, вказана в аграрній розписці застава майбутнього врожаю не припиняється, так само як і права боржника та кредитора за аграрною розпискою – вони продовжують діяти до збору відповідного врожаю, але не довше ніж до закінчення поточного маркетингового року.

Кредитором за аграрною розпискою може бути фізична чи юридична особа, яка:

• має безпосередній зв’язок із боржником, бо кредитувала його: надала йому грошові кошти, послуги, поставила товари, виконала роботи. Тобто, є стороною договору, за яким боржник видав їй аграрну розписку; або
• не має безпосереднього зв’язку із боржником, оскільки отримала права кредитора за аграрною розпискою від іншого кредитора.

Передання прав кредитора за аграрною розпискою здійснюється шляхом здійснення на ній або на її невід’ємному додатку передавального напису «Відступлено» із зазначенням нового кредитора. Такий напис скріплюється підписом та печаткою (за наявності) попереднього кредитора.

Перехід до іншої особи прав кредитора за аграрною розпискою відбувається лише за нотаріального посвідчення передання таких прав та внесення відомостей про це до Реєстру аграрних розписок (про його ведення йтиметься нижче). Права кредитора за аграрною розпискою вважаються переданими з дня внесення до вказаного Реєстру відповідного запису.

Для перевірки переходу прав кредитора за аграрною розпискою не обов’язково звертатись до реєстратора, достатньо вивчити саму аграрну розписку. Так, на ній має бути напис про внесення до Реєстру аграрних розписок запису про передачу прав кредитора за аграрною розпискою із зазначенням імені реєстратора, адреси провадження реєстратором діяльності, дати внесення запису до Реєстру та його порядкового номеру, а також номеру, за яким нотаріальна дія з посвідчення передачі прав кредитора за аграрною розпискою зареєстрована в реєстрі нотаріальних дій. Такий напис засвідчується підписом і скріплюється печаткою нотаріуса, що є реєстратором Реєстру аграрних розписок.

Оформлення аграрних розписок

Закон зобов’язує видавати аграрну розписку окремо на кожний вид сільгосппродукції, визначений родовими або індивідуальними ознаками. Товарна аграрна розписка може видаватися на кожен погоджений сторонами обсяг поставки узгодженої сільгосппродукції.

Аграрні розписки складаються в письмовій формі, перелік обов’язкових реквізитів товарної аграрної розписки міститься в ч.2 ст.4 Закону про аграрні розписки, фінансової – в ч.1 ст.6 вказаного Закону. Без таких реквізитів документ не є аграрною розпискою.

Водночас, за згодою сторін до тексту аграрної розписки можуть бути включені додаткові умови. Це можливо в разі, якщо такі умови не суперечать положенням Закону про аграрні розписки.

Аграрні розписки викладаються на нотаріальному бланку, посвідчуються нотаріусом, а відомості про аграрну розписку в момент її посвідчення вносяться нотаріусом до Реєстру аграрних розписок. Аграрна розписка вважається виданою з дня її реєстрації в Реєстрі аграрних розписок.

Правила ведення вказаного Реєстру регулює Порядок № 665. Вносити відомості до Реєстру аграрних розписок вправі нотаріуси, але не всі, а лише наділені Мінагрополітики відповідними повноваженнями відповідно до п.8 Порядку № 665. Наразі на сайті адміністратора вказаного Реєстру – ДП «Аграрні реєстри» – зазначено 27 нотаріусів, які набули статусу реєстраторів такого Реєстру (http://www.agroregisters.com.ua/registry).

При цьому пункти 12-14 Порядку № 665 дозволяють посвідчувати аграрні розписки у нотаріуса, що не є реєстратором цього Реєстру. Такий нотаріус не пізніше наступного робочого дня після нотаріального посвідчення аграрної розписки надсилає два її примірники реєстраторові, який у день їх надходження вносить відповідний запис до Реєстру. Вважаємо, що це положення Порядку № 665 суперечить ч.2 ст.9 Закону про аграрні розписки, згідно із якою відомості про аграрну розписку мають вноситись нотаріусом до Реєстру аграрних розписок в момент її посвідчення.

Тому радимо посвідчувати аграрну розписку у нотаріуса, який набув статусу реєстратора Реєстру аграрних розписок і зможе одразу ж зареєструвати її.

Факт реєстрації аграрної розписки (що рівнозначно факту її видачі) легко з’ясувати шляхом її візуального огляду, оскільки на обох примірниках аграрної розписки реєстратор має зробити напис про внесення до Реєстру запису про її видачу із зазначенням імені реєстратора, адреси провадження реєстратором діяльності, дати внесення запису до Реєстру та його порядкового номеру, який засвідчується підписом і скріплюється печаткою реєстратора.

Окрім посвідчення аграрної розписки та її реєстрації, нотаріус повинен вчинити ще одну дію – внести відомості про предмет застави за аграрною розпискою (майбутній врожай сільгосппродукції) до Державного реєстру обтяжень рухомого майна.

Розмір застави має бути не меншим за розмір зобов’язання за аграрною розпискою. При цьому на день видачі аграрної розписки майбутній врожай сільгосппродукції не може перебувати в інших заставах, ніж за аграрними розписками.

Будь-яка особа може безоплатно та вільно отримати відомості про видані агарні розписки, які залишаються невиконаними на день звернення, за наступним посиланням: http://www.agroregisters.com.ua/freeaccess. Пошук таких відомостей може здійснюватися за:

• номером запису про посвідчення аграрної розписки, або
• номером нотаріального бланку; або
• кадастровим номером земельної ділянки, на якій вирощується предмет застави за аграрною розпискою; або
• найменуванням юридичної особи або ім’ям фізичної особи – боржника за аграрною розпискою; або
• ідентифікаційним кодом боржника за аграрною розпискою.

Виконання зобов’язань за аграрними розписками

Аграрні розписки діють до повного їх виконання. За згодою кредитора дата виконання зобов’язань за аграрною розпискою може бути перенесена на наступний маркетинговий рік.

Кредитор за аграрною розпискою зобов’язаний протягом трьох робочих днів з дня отримання виконання зобов’язання за аграрною розпискою зробити на аграрній розписці напис «Виконано», скріпити його підписом та печаткою (за наявності), і повернути таку аграрну розписку боржнику. Повернення здійснюється шляхом особистої передачі аграрної розписки від кредитора до боржника, а в разі неможливості – шляхом направлення цінним листом з описом вкладення на адресу боржника, вказану в аграрній розписці.

Невиконання без поважних причин такого обов’язку кредитором може дорого йому обійтися – він зобов’язаний буде відшкодувати боржнику всі завдані таким неповерненням збитки, а також сплатити штраф у розмірі:

• 10 мінімальних заробітних плат – якщо строк прострочення повернення аграрної розписки становить місяць і менше;
• 100 мінімальних заробітних плат – в разі прострочення на строк більше одного місяця;
• 300 мінімальних заробітних плат, але не менше ніж розмір мінімальної суми вимог, встановлений Законом України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» для порушення провадження у справі про банкрутство, – у випадку прострочення повернення аграрної розписки протягом більш як шести місяців.

Після повернення боржнику оригіналу аграрної розписки з відміткою кредитора про її виконання, боржник вправі звернутися до нотаріуса-реєстратора Реєстру аграрних розписок для внесення запису про виконання аграрної розписки до відповідних реєстрів.

Запис про припинення аграрної розписки вноситься до Реєстру аграрних розписок одночасно з проставленням на такій розписці відповідної відмітки із зазначенням дати внесення запису до Реєстру та його порядкового номеру. Така відмітка засвідчується підписом та скріплюється печаткою реєстратора.

Примусове виконання зобов’язань за аграрними розписками

У разі невиконання боржником зобов’язань за аграрною розпискою у вказаний у ній строк, кредитор має право звернутися до нотаріуса за вчиненням на ній виконавчого напису. При цьому достатнім підтвердженням безспірності вимог кредитора є наявність аграрної розписки без відмітки про її виконання.

Одночасно з вчиненням виконавчого напису на аграрній розписці вноситься відповідний запис до Реєстру аграрних розписок. Виконавчий напис нотаріуса підлягає негайному виконанню органом або особою, що здійснює примусове виконання судових рішень. При цьому кредитор може за власним вибором задовольнити свої вимоги за рахунок заставленого майбутнього врожаю сільгосппродукції, у тому числі, шляхом:

• передачі йому права власності на предмет застави в рахунок погашення майнового зобов’язання боржника за товарною аграрною розпискою;
• наділення його правом доростити врожай, зібрати його самостійно або уповноваженою ним особою та погасити майнове зобов’язання боржника за товарною аграрною розпискою шляхом набуття права власності на таку зібрану (вирощену) сільгосппродукцію;
• укладення договору купівлі-продажу заставленої сільгосппродукції з іншою особою – покупцем (у тому числі шляхом укладення договору на публічних торгах) з отриманням у рахунок виконання зобов’язань боржника за фінансовою аграрною розпискою плати за таким договором.

Бухгалтерський та податковий облік

З вищевикладеного можна дійти висновку, що аграрна розписка містить боргове зобов’язання, а дати здійснення операцій з поставки продукції та проведення фактичних оплат за аграрною розпискою відмінні від дати видачі такої аграрної розписки. При цьому сам по собі факт видачі та припинення аграрної розписки жодним чином не впливає на бухгалтерський та податковий облік у її сторін щодо операцій за такою розпискою. Отже, в бухгалтерському та податковому обліку сторін операції в рамках виконання зобов’язань за аграрною розпискою не будуть відрізнятися від звичайних операцій такого роду.

ДФСУ у своєму листі від 22.07.2016 р. №15912/6/99-99-15-03-02-15 зазначила, що операції з обігу банківських металів, інших валютних цінностей  відповідно до пп. 196.1.4 ПК України не є об’єктом оподаткування ПДВ. Враховуючи те, що згідно з Декретом КМУ від 19.02.1993 р. № 15-93 «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» до валютних цінностей відносяться, в тому числі, і боргові розписки, виражені у валюті України, операція з видачі аграрної розписки не є об’єктом оподаткування ПДВ.

При цьому якщо в рамках виконання товарної аграрної розписки відбувається одна з подій – або відвантаження товару, або оплата вартості товарів, що будуть відвантажені в подальшому, у платника ПДВ на дату події, що відбулась раніше, виникають податкові зобов’язання з ПДВ за вказаною операцією.

База оподаткування ПДВ при здійсненні операцій з постачання сільськогосподарської продукції під забезпечення боргових зобов’язань покупця визначається відповідно до п.189.7 ПК України, виходячи з договірної вартості, без урахування дисконтів або інших знижок.

Водночас, аби розмежовувати звичайну заборгованість та заборгованість за аграрними розписками, варто ввести аналітичний облік та використовувати субрахунки іншої дебіторської (рахунок 37) та кредиторської (рахунок 68) заборгованості.

Крім того, планом рахунків бухгалтерського обліку передбачено і позабалансові рахунки, які також можна використовувати для відображення загальної суми зобов’язання, а також його погашення.

Зокрема, боржнику слід використовувати рахунок 05 «Гарантії та забезпечення надані», який призначений для узагальнення інформації про наявність та рух виданих підприємством гарантій та забезпечень виконання як власних зобов’язань та платежів, так і зобов’язань та платежів інших підприємств. Кредитору, в свою чергу, слід використовувати рахунок 06 «Гарантії та забезпечення отримані», який призначений для узагальнення інформації про наявність та рух отриманих гарантій та забезпечень виконання зобов’язань та платежів.

В обліку операції з видачі аграрної розписки та її припинення, а також постачання продукції та рух коштів можуть відображатися наступним чином.

Відображення операцій у боржника

№	Операція	Д-т	К-т
1	Видано аграрну розписку	05
2	Отримано кошти від кредитора в рамках розрахунку аграрною розпискою	31	68 (АР)
3	Отримано послуги, товари, роботи від кредитора в рамках розрахунку аграрною розпискою	20, 23, 91,  92,92	68 (АР)
4	Відвантажено зібраний урожай відповідно до умов товарної аграрної розписки	36	70
5	Відображено виконання зобов’язань за аграрною розпискою в частині відвантаженого товару	68 (АР)	36
6	Відображено виконання зобов’язань за аграрною розпискою	05
7	Відображено виконання зобов’язань за аграрною розпискою в частині проведеної оплати	68 (АР)	31
8	Відображено виконання зобов’язань за аграрною розпискою	05

Відображення операцій у кредитора

№	Операція	Д-т	К-т
1	Отримано аграрну розписку	06
2	Надано кошти боржнику в рамках аграрної розписки	37 (АР)	31
2	Надано послуги, поставлено товари, виконано роботи на користь боржника в рамках розрахунку аграрною розпискою	37 (АР)	70
3	Отримано від боржника зібраний урожай відповідно до умов товарної аграрної розписки	28	63
4	Відображено виконання зобов’язань за аграрною розпискою в частині відвантаженого товару	63	37 (АР)
5	Відображено виконання зобов’язань за аграрною розпискою	06
6	Відображено виконання зобов’язань за аграрною розпискою в частині проведеної оплати	311	37 (АР)
7	Відображено виконання зобов’язань за аграрною розпискою	06

Як бачимо, аграрні розписки є зручним та достатньо врегульованим механізмом залучення коштів сільгоспвиробниками. При цьому аграрні розписки мають достатньо переваг і для кредиторів – можливість моніторингу предмета застави, спрощений порядок примусового виконання зобов’язання боржника,  різноманітність способів задоволення своїх вимог за рахунок заставленого врожаю та ін. Тож сторонам залишилось лише вникнути у всі тонкощі застосування цього інструменту та дочекатись введення його в обіг на всій території України.

[1] http://minagro.gov.ua/uk/node/21696.

Нормативна база:

ЗК України

Земельний кодекс України від 25.10.2001 р. № 2768-III.

ПК України

Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

Закон про аграрні розписки

Закон України від 06.11.2012 р. № 5479-VI «Про аграрні розписки».

Закон про держреєстрацію

Закон України від 01.07.2004 р. № 1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».

Порядок № 665

Порядок ведення Реєстру аграрних розписок, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 17.07.2013 р. № 665.