Коментар до ІПК ДФС від 01.07.2019 р. № 3003/6/99-99-12-02-03-15/ІПК

Опубліковано: AgroUA № 8 за серпень 2019 рік, стор. 14-15.Плата за землю

Державна фіскальна служба України на звернення Товариства щодо подання уточнюючих податкових декларацій з плати за землю, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Товариство поінформувало, що відповідно до договору оренди земельної ділянки (далі – Договір), на якій розташовані виробничі потужності, для подання податкової декларації 19 січня 2019 року отримало витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку (далі – Оцінка) земельної ділянки у Головному управлінні Держгеокадастру в Одеській області. У зв’язку з виявленими у Болградському районі Головним управлінням Держгеокадастру в Одеській області розбіжностями у формуванні витягів з технічної документації з Оцінки новий витяг Товариство отримало 24.04.2019, 01 травня введена в дію укладена Товариством додаткова угода до Договору щодо зміни розміру орендної плати.

Товариство просить надати роз’яснення щодо необхідності подання уточнюючої податкової декларації з плати за землю за період січень – квітень 2019 року.

Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (п. 288.1 ст. 288 Кодексу).

Власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою (п. 287.1 ст. 287 Кодексу).

З набранням чинності договору починають діяти права та зобов’язання по договору, у разі зміни договору зобов’язання сторін змінюються відповідно до змінених умов щодо предмета, місця, строків виконання тощо (п. 1 ст. 653 Цивільного кодексу України).

Водночас порядок обчислення плати за землю, у т.ч. орендної плати, передбачає, що для визначення бази оподаткування платник при поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подає довідку (витяг) про розмір Оцінки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової Оцінки (п. 286.2 ст. 286 Кодексу).

Підстави та порядок виконання Оцінки, а також набрання чинності результатів такої Оцінки, після затвердження рішенням органів місцевого самоврядування технічної документації з Оцінки, визначені ст. 15, 18, 23 Закону України «Про оцінку землі» (далі – Закон).

Законом встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин (Держгеокадастр), надає витяг з технічної документації про Оцінку окремої земельної ділянки, керуючись рішенням рад про затвердження технічної документації з Оцінки, які набирають чинності у строки, встановлені відповідно до п. 271.2 ст. 271 Кодексу (ст.23 Закону).

З огляду на викладене, Товариство має обчислювати податкові зобов’язання з орендної плати у відповідності до витягу про Оцінку, що виконана та затверджена у порядку, визначеному Законом, незалежно від того, чи були внесені зміни до Договору.

Отже, якщо нова довідка, отримана у квітні 2019 року, є наслідком виправлення помилки, а затверджена органом місцевого самоврядування Оцінка діє з початку року, Товариство має уточнити податкові зобов’язання з орендної плати з початку року.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).

Коментар: Значна частина спорів щодо сплати орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності виникають з огляду на те, що така орендна плата, з одного боку, є обов’язковим платежем у складі податку на майно (пп. 14.1.147 п. 14.1 ст. 14, ст. 288 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, далі – ПКУ), а з іншого – вона сплачується на підставі цивільно-правового договору, який є обов’язковим для виконання сторонами на умовах, визначених у ньому.

Саме ці два «полюси» зумовлювали та зумовлюють діаметрально протилежні позиції у спорах цієї категорії.

 Перша із них викладена у коментованій ІПК. Ії суть полягає у тому, що у разі зміни уповноваженим органом (законодавцем, місцевою радою) показника, який є визначальним для розміру орендної плати, її розмір визначається на підставі нового значення цього показника. При цьому момент внесення відповідних змін до договору оренди землі для визначення дати сплати зміненого розміру орендної плати значення не має.

Цю позицію періодично займають і судові установи. Підтвердженням цьому є постанова від 18.05.2016 у справі № 6-325цс16[1], у якій Верховний Суд України дійшов до висновку, що оскільки внаслідок зміни розміру НГО земельної ділянки змінився й розмір орендної плати за користування земельною ділянкою, то положення договору оренди землі щодо розміру орендної плати слід вважати зміненим з дати застосування нової НГО земельної ділянки, яка вказана в рішенні місцевої ради про її затвердження.

Верховний Суд у постанові від 31.10.2018 у справі № 916/170/18[2] також зазначив, що саме з дати застосування нової НГО у сторін виникає зобов’язання виконувати договір на нових умовах, а саме сплачувати орендну плату, розраховану на підставі нової нормативної грошової оцінки.

 Друга точка зору полягає у тому, що зміна розміру орендної плати за державні чи комунальні землі відбувається виключно на підставі умов договору оренди землі, зокрема – в результаті внесення сторонами або судом змін у до нього. І хоча законодавча зміна розміру складових, що впливають на розмір орендної плати, є підставою для перегляду встановленого договором розміру такої плати шляхом внесення відповідних змін до договору оренди землі його учасниками, зазначене не тягне автоматичну зміну умов договору щодо розміру орендної плати.

Таку позицію висловлено, зокрема, у постановах Верховного Суду від 20.06.2018 у справі № 813/3819/17[3] та від 07.08.2018 у справі № 814/2292/17[4]. При її обґрунтуванні Верховний Суд зауважив, що законодавством України чітко визначено, що розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, ПКУ регулює лише строки внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, податковий період, порядок обчислення орендної плати та порядок її зарахування до бюджетів відповідно.

Дійсно, згідно з п.288.4 ПКУ та ч.2 ст.21 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.1998 № 161-XIV (надалі – Закон про оренду землі) розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. При цьому відповідно до п.288.1 ПКУ підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Істотною умовою такого договору у відповідності до ч.1 ст.15 Закону про оренду землі є орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату.

Відповідно до ст.204 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 № 435-IV (ЦКУ) правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним. Згідно зі ст.629 ЦКУ договір є обов’язковим для виконання сторонами.

Відтак, за відсутності рішення суду про визнання договору оренди земельної ділянки недійсним, такий договір є правомірним та обов’язковим для виконання сторонами.

При цьому у відповідності до ст.30 Закону про оренду землі зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін, а в разі недосягнення згоди спір вирішується в судовому порядку.

Згідно зі ч.3 ст.653 ЦКУ у разі зміни договору зобов’язання змінюється з моменту досягнення домовленості про зміну договору, якщо інше не встановлено договором чи не обумовлено характером його зміни. Якщо договір змінюється або розривається у судовому порядку, зобов’язання змінюється або припиняється з моменту набрання рішенням суду про зміну або розірвання договору законної сили.

Таким чином, платник зобов’язаний сплачувати розмір орендної плати на підставі нової нормативної грошової оцінки земельної ділянки з настанням дати:

– прямо обумовленої у договорі оренди землі (зокрема, якщо договором орендна плата визначена виключно у відсотках від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, діючої на момент обчислення орендної плати, без зазначення абсолютної величини такої плати);

– набрання чинності додатковою угодою про внесення змін до договору оренди земельної ділянки в частині збільшення розміру орендної плати (в разі зміни визначеної у абсолютній величині орендної плати за домовленістю сторін);

– набрання законної сили рішенням суду про таку зміну договору (в разі вирішення спору в судовому порядку).

Відтак, ДФСУ як податковий орган, який не є суб’єктом цивільно-правових відносин щодо оренди землі, у коментованій ІПК фактично пропонує в односторонньому порядку змінити умови договору в частині визначення розміру орендної плати. Це, у свою чергу, є порушенням норм матеріального права та умов договору. Звичайно ж, це не стосується випадку, коли орендна плата визначена у договорі виключно у відсотках від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, діючої на момент обчислення орендної плати, без зазначення абсолютної величини такої орендної плати.

А це означає, що якщо у договорі оренди землі орендна плата визначена наприклад, таким чином: «Річна орендна плата за земельну ділянку складає 150 000,00 грн, що становить 3% від її нормативної грошової оцінки, яка на дату укладення цього договору дорівнює 5 000 000,00 грн» (тобто, у абсолютній величині), то платник зобов’язаний сплачувати орендну плату за новою НГО лише з дати внесення змін до договору за згодою сторін чи у судовому порядку. За розглядуваними у ІПК умовами, такою датою є 01.05.2019.

Відповідно, у цьому випадку платник не повинен уточнювати податкові зобов’язання з орендної плати за період з моменту затвердження нової нормативної грошової оцінки і до дати внесення відповідних змін до договору оренди землі.

[1] http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/57986907

[2] http://reyestr.court.gov.ua/Review/77528245

[3] http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/74870513

[4] http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/75757086


Шановний Відвідувачу мого сайту!

Мені дуже приємно, якщо ця стаття допомогла Вам знайти відповіді на Ваші запитання.

Водночас, кожна ситуація має свої нюанси, а врахувати їх всі в одній статті неможливо. Тож якщо Ви маєте додаткові запитання, в коментарі до цієї статті Ви можете їх написати, а відповідь я надам негайно після оплати Вами 230 грн (це вартість 6 хвилин моєї роботи та мінімальна оплачувана одиниця надання послуг у нашій Фірмі). У випадку, коли запитання виявляться надскладними і для відповіді мені знадобиться більше часу, я повідомлю Вам про це одразу після отримання Ваших запитань.

На сайті відображатимуться лише коментарі, які не потребуватимуть надання відповідей правового характеру, а також ті, які містять додаткові запитання, відповіді на які оплачені у вказаному вище розмірі.


Залишити відповідь

Ваша e-mail адреса не оприлюднюватиметься. Обов’язкові поля позначені *